學(xué)習(xí)小規(guī)模納稅人免征增值稅6號(hào)公告容易出現(xiàn)的幾個(gè)誤區(qū)

作者：蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)教授 蘇強(qiáng)    2022年3月26日

　　3月24日，《國家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅等征收管理事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2022年第6號(hào))出臺(tái)，規(guī)定增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率應(yīng)稅銷售收入免征增值稅的。但在學(xué)習(xí)過程中，容易出現(xiàn)幾個(gè)誤區(qū)。

　　容易出現(xiàn)的誤區(qū)一：“期限：2022年4月1日——12月31日”

　　蘇強(qiáng)學(xué)習(xí)體會(huì)：

      按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅等征收管理事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2022年第6號(hào))第二條規(guī)定，“增值稅小規(guī)模納稅人取得應(yīng)稅銷售收入，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間在2022年3月31日前，已按3%或者1%征收率開具增值稅發(fā)票，發(fā)生銷售折讓、中止或者退回等情形需要開具紅字發(fā)票的，應(yīng)按照對(duì)應(yīng)征收率開具紅字發(fā)票;開票有誤需要重新開具的，應(yīng)按照對(duì)應(yīng)征收率開具紅字發(fā)票，再重新開具正確的藍(lán)字發(fā)票�！�

　　因此，不能理解為小規(guī)模納稅人在“2022年4月1日——12月31日”發(fā)生的應(yīng)稅交易都符合免征增值稅的政策條件，應(yīng)理解為小規(guī)模納稅人發(fā)生征收率為3%的應(yīng)稅交易，其增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間在“2022年4月1日——12月31日”之間，免征增值稅。

　　案例分析：2022年1月5日，小規(guī)模納稅人以分期收款銷售方式銷售一批商品，適用3%的征收率，合同約定的付款日期是2月10日收款10萬元(不含稅)、4月10日收款20萬元。那么，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間在2月10日的銷售額10萬元應(yīng)按照減按1%的征收率計(jì)算繳納增值稅，開具稅率欄(征收率)“1%”的增值稅普通發(fā)票，并可以享受季度銷售額45萬元以內(nèi)免征增值稅的優(yōu)惠政策;納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間在4月10日的銷售額20萬元，符合免稅政策條件，如果享受免稅政策，應(yīng)開具稅率欄(征收率)為“免稅”的增值稅普通發(fā)票。

　　容易出現(xiàn)的誤區(qū)二：“小規(guī)模納稅人開普票一律免交增值稅，無之前季度45萬元以內(nèi)免稅額度”

　　蘇強(qiáng)學(xué)習(xí)體會(huì)：

　　按照《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人免征增值稅的公告》(財(cái)政部稅務(wù)總局公告2022年第15號(hào))第一條規(guī)定，“自2022年4月1日至2022年12月31日，增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入，免征增值稅;適用3%預(yù)征率的預(yù)繳增值稅項(xiàng)目，暫停預(yù)繳增值稅�！�

　　依據(jù)上述規(guī)定，只有增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入，免征增值稅，如果值稅小規(guī)模納稅人適用5%、0.5%等特殊非3%征收率的應(yīng)稅銷售收入不在免征增值稅范圍。另外，需要特別注意，只有增值稅小規(guī)模納稅人適用3%預(yù)征率的預(yù)繳增值稅項(xiàng)目，暫停預(yù)繳增值稅。如果是增值稅一般納稅人適用3%預(yù)征率的預(yù)繳增值稅項(xiàng)目，需要繼續(xù)按照稅收政策規(guī)定預(yù)繳增值稅。

　　按照《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于明確增值稅小規(guī)模納稅人免征增值稅政策的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021年第11號(hào))規(guī)定，“自2021年4月1日至2022年12月31日，對(duì)月銷售額15萬元以下(含本數(shù))的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅�！�

　　按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅等征收管理事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2022年第6號(hào))第三條規(guī)定，“增值稅小規(guī)模納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為，合計(jì)月銷售額未超過15萬元(以1個(gè)季度為1個(gè)納稅期的，季度銷售額未超過45萬元，下同)的，免征增值稅的銷售額等項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)填寫在《增值稅及附加稅費(fèi)申報(bào)表(小規(guī)模納稅人適用)》“小微企業(yè)免稅銷售額”或者“未達(dá)起征點(diǎn)銷售額”相關(guān)欄次。

　　合計(jì)月銷售額超過15萬元的，免征增值稅的全部銷售額等項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)填寫在《增值稅及附加稅費(fèi)申報(bào)表(小規(guī)模納稅人適用)》“其他免稅銷售額”欄次及《增值稅減免稅申報(bào)明細(xì)表》對(duì)應(yīng)欄次。”

　　依據(jù)上述規(guī)定，季度45萬元的免稅銷售額規(guī)定，截至2022年12月31日依然有效，小規(guī)模納稅人季度銷售額(包含3%、5%等征收率銷售額)，只要不超過季度45萬元免稅銷售額標(biāo)準(zhǔn)，都可以免征增值稅。

　　容易出現(xiàn)的誤區(qū)三：“開票稅率欄，不選0稅率，直接選：免稅”

　　蘇強(qiáng)學(xué)習(xí)體會(huì)：

　　按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅等征收管理事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2022年第6號(hào))“一、增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率應(yīng)稅銷售收入免征增值稅的，應(yīng)按規(guī)定開具免稅普通發(fā)票。納稅人選擇放棄免稅并開具增值稅專用發(fā)票的，應(yīng)開具征收率為3%的增值稅專用發(fā)票。”

　　依據(jù)上述規(guī)定，小規(guī)模納稅人，要根據(jù)具體情況，如果選擇適用3%征收率應(yīng)稅銷售收入免征增值稅的，按規(guī)定開具免稅普通發(fā)票。如果納稅人選擇放棄免稅并開具增值稅專用發(fā)票的，應(yīng)開具征收率為3%的增值稅專用發(fā)票。如果納稅人是適用5%征收率等情況，應(yīng)開具征收率為5%的增值稅發(fā)票。即并不是所有開票稅率都直接選擇“免稅”。

　　容易出現(xiàn)的誤區(qū)四：“小規(guī)模納稅人開專票不得免稅，開專票稅率為3%”

　　蘇強(qiáng)學(xué)習(xí)體會(huì)：

　　按照《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人免征增值稅的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2022年第15號(hào))第一條規(guī)定，“自2022年4月1日至2022年12月31日，增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入，免征增值稅;適用3%預(yù)征率的預(yù)繳增值稅項(xiàng)目，暫停預(yù)繳增值稅�！�

　　按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅等征收管理事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2022年第6號(hào))第一條規(guī)定，“增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率應(yīng)稅銷售收入免征增值稅的，應(yīng)按規(guī)定開具免稅普通發(fā)票。納稅人選擇放棄免稅并開具增值稅專用發(fā)票的，應(yīng)開具征收率為3%的增值稅專用發(fā)票�！�

　　依據(jù)上述文件規(guī)定，只有增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入，選擇放棄免稅并開具增值稅專用發(fā)票的，應(yīng)開具征收率為3%的增值稅專用發(fā)票。如果適用5%等征收率應(yīng)稅銷售收入，按照5%開具增值稅專用發(fā)票的，不免稅，即使季度銷售額45萬元以內(nèi)也是不免稅。小規(guī)模納稅人開專票納稅是增值稅基本原理決定的，上游開專票下游抵扣，上游開普票下游不得抵扣。由于可能存在5%征收率的應(yīng)稅銷售收入，不能簡單片面理解為“開專票稅率為3%”。

　　容易出現(xiàn)的誤區(qū)五：“征收率5%的業(yè)務(wù)，比如不動(dòng)產(chǎn)出租，不享受”

　　蘇強(qiáng)學(xué)習(xí)體會(huì)：

　　按照《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于明確增值稅小規(guī)模納稅人免征增值稅政策的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021年第11號(hào))規(guī)定，“自2021年4月1日至2022年12月31日，對(duì)月銷售額15萬元以下(含本數(shù))的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅�！�

　　按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅等征收管理事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2022年第6號(hào))第三條規(guī)定，“增值稅小規(guī)模納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為，合計(jì)月銷售額未超過15萬元(以1個(gè)季度為1個(gè)納稅期的，季度銷售額未超過45萬元，下同)的，免征增值稅的銷售額等項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)填寫在《增值稅及附加稅費(fèi)申報(bào)表(小規(guī)模納稅人適用)》“小微企業(yè)免稅銷售額”或者“未達(dá)起征點(diǎn)銷售額”相關(guān)欄次。

　　合計(jì)月銷售額超過15萬元的，免征增值稅的全部銷售額等項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)填寫在《增值稅及附加稅費(fèi)申報(bào)表(小規(guī)模納稅人適用)》“其他免稅銷售額”欄次及《增值稅減免稅申報(bào)明細(xì)表》對(duì)應(yīng)欄次�！�

　　依據(jù)上述45萬元以內(nèi)免稅銷售額的規(guī)定，截至2022年12月31日依然有效，小規(guī)模納稅人季度銷售額(含3%、5%等征收率銷售額)，只要不超過季度45萬元免稅銷售額標(biāo)準(zhǔn)，都可以免征增值稅。所以，即使小規(guī)模納稅人發(fā)生征收率5%的業(yè)務(wù)應(yīng)稅銷售額，只要符合不超過季度45萬元免稅銷售額標(biāo)準(zhǔn)，都可以免征增值稅。但如果季度銷售額超過45萬元，征收率3%的業(yè)務(wù)部分可以免稅，但征收率5%的業(yè)務(wù)部分不能免稅。

　　容易出現(xiàn)的誤區(qū)六：“免的是增值稅，所得稅正常繳納，符合小型微利企業(yè)的，應(yīng)納稅所得稅額100萬以內(nèi)，稅負(fù)2.5%，應(yīng)納稅所得稅額100萬-300萬，稅負(fù)5%”

　　蘇強(qiáng)學(xué)習(xí)體會(huì)：

　　按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于小規(guī)模納稅人免征增值稅等征收管理事項(xiàng)的公告》(國家稅務(wù)總局公告2022年第6號(hào))“一、增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率應(yīng)稅銷售收入免征增值稅的，應(yīng)按規(guī)定開具免稅普通發(fā)票。納稅人選擇放棄免稅并開具增值稅專用發(fā)票的，應(yīng)開具征收率為3%的增值稅專用發(fā)票。”

　　依據(jù)上述規(guī)定，增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率應(yīng)稅銷售收入免征增值稅的，由于應(yīng)開具免稅增值稅普通發(fā)票，這部分免征的增值稅實(shí)際上計(jì)入了企業(yè)銷售收入，會(huì)計(jì)核算計(jì)入營業(yè)收入，這部分免征的增值稅計(jì)入企業(yè)所得稅收入總額和應(yīng)納稅所得額，可能影響臨界點(diǎn)應(yīng)納稅所得額計(jì)算。

　　案例分析：小規(guī)模納稅人2022年免稅銷售額為412萬元，稅前扣除金額100萬元，應(yīng)納稅所得額312萬元，不符合小型微利企業(yè)條件了，此時(shí)應(yīng)納稅額=312*25%=78(萬元)。如果納稅人放棄免稅開具增值稅專用發(fā)票，不僅下游一般納稅人可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額12萬元，不含稅銷售額400萬元計(jì)入營業(yè)收入，應(yīng)納稅所得額為300萬元，符合小型微利企業(yè)條件(人數(shù)、資產(chǎn)、行業(yè)均符合條件)，應(yīng)納稅額=100*2.5%+200*5%=12.5(萬元)，多交了增值稅12萬元，但是少交了企業(yè)所得稅=78-12.5=65.5(萬元)，最終少交稅53.5萬元。

　　容易出現(xiàn)的誤區(qū)七：“注意連續(xù)滾動(dòng)累計(jì)12個(gè)月開票額不得超過500萬元，超過了強(qiáng)制升級(jí)為一般納稅人不得享受政策”

　　蘇強(qiáng)學(xué)習(xí)體會(huì)：

　　按照《增值稅一般納稅人登記管理辦法》(國家稅務(wù)總局令第43號(hào))第二條規(guī)定，“增值稅納稅人(以下簡稱“納稅人”)，年應(yīng)稅銷售額超過財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)(以下簡稱“規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)”)的，除本辦法第四條規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理一般納稅人登記。

　　本辦法所稱年應(yīng)稅銷售額，是指納稅人在連續(xù)不超過12個(gè)月或四個(gè)季度的經(jīng)營期內(nèi)累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額，包括納稅申報(bào)銷售額、稽查查補(bǔ)銷售額、納稅評(píng)估調(diào)整銷售額。

　　銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)(以下簡稱“應(yīng)稅行為”)有扣除項(xiàng)目的納稅人，其應(yīng)稅行為年應(yīng)稅銷售額按未扣除之前的銷售額計(jì)算。納稅人偶然發(fā)生的銷售無形資產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的銷售額，不計(jì)入應(yīng)稅行為年應(yīng)稅銷售額。”

　　第八條規(guī)定，“納稅人在年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的月份(或季度)的所屬申報(bào)期結(jié)束后15日內(nèi)按照本辦法第六條或者第七條的規(guī)定辦理相關(guān)手續(xù);未按規(guī)定時(shí)限辦理的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在規(guī)定時(shí)限結(jié)束后5日內(nèi)制作《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，告知納稅人應(yīng)當(dāng)在5日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理相關(guān)手續(xù);逾期仍不辦理的，次月起按銷售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，直至納稅人辦理相關(guān)手續(xù)為止�！�

　　第九條規(guī)定，“納稅人自一般納稅人生效之日起，按照增值稅一般計(jì)稅方法計(jì)算應(yīng)納稅額，并可以按照規(guī)定領(lǐng)用增值稅專用發(fā)票，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外。

　　本辦法所稱的生效之日，是指納稅人辦理登記的當(dāng)月1日或者次月1日，由納稅人在辦理登記手續(xù)時(shí)自行選擇。”

　　依據(jù)上述規(guī)定，第一，增值稅小規(guī)模納稅人連續(xù)不超過12個(gè)月或四個(gè)季度的經(jīng)營期內(nèi)累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額，包括納稅申報(bào)銷售額、稽查查補(bǔ)銷售額、納稅評(píng)估調(diào)整銷售額。不僅僅是“開票金額”，還包括“未開票銷售額、稽查查補(bǔ)銷售額、納稅評(píng)估調(diào)整銷售額”等，所以，一定要注意“累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額”的口徑范圍。

　　第二，即使小規(guī)模納稅人連續(xù)12個(gè)月或四個(gè)季度的經(jīng)營期內(nèi)超過累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額500萬元標(biāo)準(zhǔn)，納稅人辦理登記的當(dāng)月1日或者次月1日，由納稅人在辦理登記手續(xù)時(shí)自行選擇按照增值稅一般計(jì)稅方法計(jì)算應(yīng)納稅額，并可以按照規(guī)定領(lǐng)用增值稅專用發(fā)票。

　　案例分析：小規(guī)模納稅人2022年10月前累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額為600萬元，已經(jīng)500萬元標(biāo)準(zhǔn)，但是，2022年1-3月累計(jì)銷售額50萬元，4-8月銷售額累計(jì)400萬元，9月銷售額300萬元，那么4-9月納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間內(nèi)的按照3%征收率的銷售額仍可以享受相關(guān)的免稅政策，納稅人在年應(yīng)稅銷售額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的月份(或季度)(9月或第三季度)的所屬申報(bào)期結(jié)束后15日內(nèi)按照辦法第六條或者第七條的規(guī)定辦理相關(guān)手續(xù)。10月以后為登記一般納稅人，還可以選擇當(dāng)月1日或者次月1日作為生效日，按照一般計(jì)稅方法計(jì)稅。

　　容易出現(xiàn)的誤區(qū)八：“自然人代開增值稅免稅、個(gè)人所得稅按政策正常征收”

　　蘇強(qiáng)學(xué)習(xí)體會(huì)：

　　自然人代開增值稅發(fā)票，首先，需要區(qū)分3%征收率或5%征收率或5%減按1.5%等情況，如果發(fā)生應(yīng)稅交易不是3%征收率，代開的增值稅發(fā)票還是需要按照征收率繳納增值稅，當(dāng)然起征點(diǎn)以內(nèi)還是可以免稅的。其次，自然人代開增值稅專用發(fā)票，例如不動(dòng)產(chǎn)租賃、不動(dòng)產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)，不能代開免稅增值稅專用發(fā)票。

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