01 稅收負擔條款的爭議表現

　　稅收負擔條款在實踐中也被稱為包稅條款、稅費承擔條款，從形式上看，包稅條款是合同雙方約定對于交易所產生的稅費由協議的一方全部承擔并繳納的條款;從實質上看承擔繳納稅款義務的通常非稅法上的義務人。

　　在民事合同中多表現為買賣雙方通過稅收負擔條款將稅負轉嫁給其中一方，不難看出稅收負擔條款即為實質性的稅收債務承擔。稅收的特殊性決定了征稅的各個要素都應當由法律作出專門的規定，但稅收負擔條款下非法定納稅義務人負擔稅款的做法顯然有違稅收法定原則，由此產生較多爭議。

　　面對這一實務爭議，法院在裁判相關案件時由于無法可依，導致同案不同判的情形時有發生。

　　02　稅費負擔條款的法律效力

　　典型案例1：法院認定有效

　　案件名稱：貴州明旭房地產開發有限公司、威寧彝族回族苗族自治縣自然資源局合同糾紛案

　　案號：(2019)黔05民終4360號

　　審理法院：貴州省畢節地區中級人民法院

　　裁判要旨：稅收征管法律規范均明確規定了各稅種的納稅義務人，但是并未禁止納稅義務人與合同相對人約定，由合同相對人或第三人繳納稅款。稅法對于稅種、稅率、稅額的規定是強制性的，而對于實際由誰繳納稅款，則沒有作出強制性或禁止性規定。

　　合同當事人之間對稅費負擔條款的約定，并不損害國家的稅收利益，也不改變稅收法律、行政法規對稅種、稅率、稅額等的強制性規定，從而影響到國家稅收。

　　稅費負擔約定條款屬于私法領域的范疇，是對合同當事人權利義務的安排，屬于當事人的意思自治的范疇，在具有合理商業目的前提下，稅費負擔條款是有效的。

　　典型案例2：法院認定無效

　　案件名稱：溫定進、林小育、林延秋等與楊傳楷追償權糾紛案

　　案號：(2021)粵52民終453號

　　審理法院：廣東省揭陽市中級人民法院

　　裁判要旨：首先，要確定稅費是否由楊傳楷(股權受讓方)承擔，應清楚稅和費的概念。費是指交易過程中發生的費用，費用的支付，可以由交易雙方約定，屬于私法自治的范疇;稅是國家向征收對象按稅率征收的貨幣或實物，稅和費是兩個不同的概念。

　　個人所得稅是根據交易后針對所得額所征收的稅收，只有在交易之后才能確定轉讓方的交易所得，不屬于交易過程中發生的費用。個人所得稅屬于不可轉嫁稅種，不能由受讓方承擔。因此，在股權轉讓合同中約定股權轉讓有關費用由受讓方負擔，不應包含個人所得稅。

　　雙方雖然約定股權轉讓的相關費用由楊傳楷承擔，但雙方并沒有約定相關稅費由楊傳楷承擔，且約定個人所得稅由受讓方承擔，實質是降低交易額，規避納稅義務行為，因違反稅法上“實質課稅原則”而無效，屬于私法權利濫用的無效行為。

　　典型案例3：法院未作評價

　　案件名稱：羅寧慶與深圳市忠信利實業發展有限公司等股權轉讓糾紛上訴案

　　案號：(2017)粵14民終975號

　　審理法院：廣東省梅州市中級人民法院

　　裁判要旨：根據國家稅務總局關于《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法(試行)》(2015年1月1日起實行)第五條“個人股權轉讓所得個人所得稅，以股權轉讓方為納稅人，以受讓方為扣繳義務人”的規定，認定忠萬公司(受讓方)是股權轉讓個人所得稅的扣繳義務人，羅寧慶(轉讓方)是股權轉讓個人所得稅的納稅義務人。

　　因此，忠萬公司代繳股權轉讓個人所得稅的款項，理應由羅寧慶負擔。

　　03　如何確定稅收負擔條款是否有效?

　　包稅條款的實質是一種稅負轉嫁條款，在納稅義務人未發生改變的前提下，其本身并未違背納稅義務人的人身專屬性或違反稅收管理方面的法律法規。包稅條款作為締約雙方在交易過程中對經濟利益分配的約定，是當事人意思自治的一種體現。

　　正如臺灣稅法學者陳清秀所言，“稅法的解釋適用，應盡量尊重私法上法律關系之自由形成，以維護國民經濟活動之營業自由。”在稅法所規定的課稅要件與私法上的法律關系形成連結時，有關課稅要件事實之認定，原則上應承接并尊重納稅人所形成的私法上的法律關系，以維持法律秩序的安定性。

　　因此，如果能夠證明包稅條款本身未同任何法律法規相抵觸，且確保其約定范圍中不包含將導致國家稅收收入流失之特定稅種的前提下，基于尊重民法交易雙方之意思自治，包稅條款應當是有效的。

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