隨著經濟全球化的不斷深入發展，跨國企業中母公司與子公司之間、關聯企業之間的經營活動受到了稅局和海關的雙重關注。稅局關注的是進口價格是否過高，是否存在少繳企業所得稅的問題;海關關注的是進口價格是否過低，是否存在少繳關稅、少繳代征環節稅款的問題。由于兩者之間的關注重點不一，就會導致稅局和海關對跨境關聯交易中進口貨物交易價格定價不一，這對于跨國企業而言就會十分頭痛，不知道應當按照誰的評估定價繳稅。基于此，為給跨國企業減負，創造更好的營商環境，深圳海關、國家稅務總局深圳市稅務局于2022年5月18日聯合發布了《深圳海關 國家稅務總局深圳市稅務局關于實施關聯進口貨物轉讓定價協同管理有關事項的通告》(深關稅〔2022〕62號，以下簡稱第62號文件)，以深圳市作為試點，創造性的實施關聯進口貨物轉讓定價協同管理，由稅局和海關協同管理，最終確定統一的交易價格。作為全國首例稅局、海關轉讓定價協同管理的方案，很可能對其他各地的稅局、海關形成示范、推廣效應。為此，筆者結合過往稅局、海關對轉讓定價審核的重點對第62號文件做解讀，供相關企業參考。

　　一、稅局、海關對轉讓定價的審核要點

　　(一)稅局、海關對轉讓定價的審核相同點

　　轉讓定價適用獨立交易原則幾乎已經成為世界上所有國家和地區的共識，我國稅局、海關也是以獨立交易原則作為執法的重點。獨立交易即關聯方之間的轉讓價格要與同類型獨立企業在基本相同的環境下轉讓同類產品或提供類似服務的價格基本一致。也即是說，稅局、海關會比較關聯企業之間的交易價格與獨立主體之間的市場交易價格，如果兩者之間沒有太大的偏差，這樣的轉讓定價是可以被稅局、海關認可的。

　　(二)稅局、海關對轉讓定價的審核差異點

　　盡管稅局、海關在轉讓定價的適用原則上達成了共識，但在審核重點、口徑把握、制度設計上還是有一定的差異。

　　稅局是負責征收企業所得稅的法定行政執法部門，對跨國企業的核查重點在于企業是否通過高報進口貨物的價格，通過成本核算減少國內企業留存的利潤，從而造成國內稅款的流失。所參照的法律法規包括：海關估價采用WTO《海關估價協議》、WCO《海關估價與轉讓定價指南》、《海關審定進出口貨物完稅價格辦法》(海關總署令第213號)等。

　　海關是負責征收關稅和進口環節代征增值稅的法定行政執法部門，對跨國企業的核查重點在于企業是否通過轉讓定價來不合理壓低申報過關價格，從而造成過境稅款的流失。所參照的法律法規包括：OECD《轉讓定價指南》(2022)、《聯合國發展中國家轉讓定價實用手冊》(2021)、《特別納稅調查調整及相互協商程序管理辦法》(國家稅務總局公告2017年第6號)等。

　　此外，稅局通常是針對一個完整的納稅年度來整體看待企業的運營情況，對應稅凈收入征稅，通常適用的轉讓定價分析方法是可比非受控價格法、成本加成法、再銷售價格法、交易凈利潤法、利潤分割法等;而海關則是從每一批過關貨物進口成交價格單獨征稅，通常適用的估價方法則包括成交價格法、相同貨物方法、類似貨物方法、計算價格方法、倒扣價格方法等。由于這些法律法規以及監管方法的差異，都可能導致稅局和海關在審核同一批進口貨物的轉讓定價時，產生截然不同的認定結果，這個差異也在一定程度上增加了跨國企業的合規成本。

　　二、企業適用稅局、海關協同管理程序的注意要點

　　(一)稅局、海關協同管理程序的原理

　　第62號文件所稱“關聯進口貨物轉讓定價協同管理”是指深圳海關和深圳稅務局對企業關聯進口貨物的價格進行聯合評估，稅局、海關對企業所擬定的進口轉讓定價聯合評估并協商一致后，與企業三方聯合簽署《關聯進口貨物轉讓定價協同管理備忘錄》，并分別做出海關價格預裁定、稅務預約定價安排，以跨部門協同管理的方式，降低納稅人遵從成本，避免稅局、海關對關聯企業進口貨物轉讓商品定價不一致，提升遵從確定性和管理效能。

　　(二)申請條件及材料

　　并非所有的跨國企業都可以申請適用稅局、海關協同管理，對關聯進口貨物轉讓定價，要同時滿足以下三種條件：一是申請企業的注冊地址必須是深圳市，即同時受深圳海關和深圳市稅務局管轄的企業;二與實際進出口活動有關，并且在海關注冊登記的對外貿易經營者;三是主管稅務機關向企業送達接收其談簽意向的《稅務事項通知書》之日所屬納稅年度前3個年度每年度發生的關聯交易金額4000萬元人民幣以上的企業。

　　企業申請轉讓定價協同管理的，應向深圳海關和深圳稅務局同時書面提交《關聯進口貨物轉讓定價協同管理申請表》、《海關預裁定申請書(價格)》、《稅務預約定價安排預備會談申請書》及相關資料。

　　(三)協商、評估程序

　　在深圳海關和深圳稅務局受理企業申請后，就會啟動啟動聯合評估工作，稅局、海關將針對企業進口交易，厘清企業與其關聯方在研發、運輸、銷售等各環節各自成本與貢獻，并對企業與其關聯方各自承擔的存貨、外匯、信貸等方面的風險進行共同確認之后，與企業就確定關聯進口價格的適用方法、財務指標進行多輪協商。聯合評估及協商期間，深圳海關與深圳稅務局可以要求企業補充提交相關資料或者對企業進行實地核查。

　　(四)協同管理程序的潛在風險點

　　第一、如果深圳海關和深圳稅務局經過協商，最終達成一致意見，便會與企業簽署《協同管理備忘錄》，隨后，由深圳海關作出價格預裁定，由深圳稅務局與企業達成預約定價安排，除情況發生變化外，稅局、海關不再另行對企業進行審查。但也有可能最終經過深圳海關和深圳稅務局兩者協商，達不成一致意見，此時，稅局、海關協同管理程序會終止運行，并由稅局、海關書面告知企業，可能企業準備了幾個月的時間，花費大量的精力、人力、物力最后得不到滿意的結果，還會收到稅局、海關的雙重有沖突的轉讓定價審查風險;

　　第二、稅局、海關經過協商后，定價標準能夠確定下來的是價格確定的方法，并非一個具體的實際價格數值，即關聯交易商品的進口價格需根據符合獨立交易原則的四分位區間法進一步計算得出，稅局、海關會著重以某一個年度的實際財務指標是否符合公平交易值域的四分位區間值執行;

　　第三、稅局、海關、企業三方聯合簽署《協同管理備忘錄》是有時效限制的，如果企業未在協同管理備忘錄》期滿之日前90日內提出續簽申請，協同管理備忘錄》則面臨執行期滿后自動失效的風險;

　　第四、企業需在執行期間每個年度終了后6個月內，向深圳市稅局、深圳市海關分別報送轉讓定價協同管理執行情況的紙質版和電子版年度報告，說明報告期內企業經營情況以及執行協同管理的情況，并是否遵守相關條款及要求、是否反映企業的實際經營情況、假設條件是否仍有效等內容進行描述。如果企業未按照《協同管理備忘錄》執行，稅局、海關有權終止協同管理。

　　三、協同管理程序對企業的影響

　　企業關聯進口貨物的價格在稅局、海關難以實現定價統一的問題在全世界而言都是普遍存在的，世界海關組織、經濟合作和發展組織都曾展開專題研討會，并發布過相應文件指引，比如WCO于2015年出版了《海關估價與轉讓定價指南》等，可惜并未在國際上形成成熟的可適用的解決方案。在我國，由于稅局、海關分屬不同的部門，各自都有獨立的管理體系，一直都存在信息壁壘和制度藩籬，這次在深圳的“試水”，是我國首次嘗試將稅局、海關的“預約定價安排”制度和“預裁定”制度相結合，并在程序上引入跨部門的協同管理程序，實現企業關聯進口交易貨物價格共同審核、結果互認的結果。包括2022年8月1日，國家稅務總局發布了關于《實施稅收協定相關措施以防止稅基侵蝕和利潤轉移的多邊公約》對我國生效并對部分稅收協定開始適用的公告，這對于企業都是十分強烈的信號，陸續的政策的出臺意味著稅局、海關對企業關聯進口貨物的轉讓定價的監管力度將會進一步加強，倒逼企業主動對自己關聯交易的基本情況、潛在風險事先做好預先評估，除滿足稅局、海關各自監管要求之外，還要同時考慮到兩部門協同管理的要求，隨時做好應對稅務稽查應對工作和海關審查應對工作。

　　四、企業轉讓定價的應對措施

　　(一)稅局稽查轉讓定價的應對措施

　　第一、企業應當對與關聯方的交易進行深入分析、評估，重點梳理每一個交易節點中企業與其關聯方各自主體執行的職能、資產的狀況以及承擔的風險，參照同行業同期利潤水平的對比，據此與企業的利潤數據進行匹配。如果發現風險與利潤不匹配，企業應及時查找原因，同時搜集同行業同期的發展現狀、利潤情況、影響要素，對于缺少顯著原因的風險利潤背離，建議企業適當對關聯交易的定價政策作出適當調整。

　　第二、除了報告年度內沒有與關聯方發生業務往來，且不符合國別報告報送條件的企業不需要向稅局報送《中華人民共和國企業年度關聯業務往來報告表》之外，實行查賬征收的居民企業和在中國境內設立機構、場所并據實申報繳納企業所得稅的非居民企業向稅務機關報送年度企業所得稅納稅申報表時，都應當就其與關聯方之間的業務往來進行關聯申報。

　　第三、實踐中，隨著我國稅務稽查的力度不斷加大，稅警銀聯和開展線索篩查，通過交易規模、利潤指標等指標存疑企業后，會啟動風險提示或立案調查程序。如果企業收到稅局下發的《稅務事項通知書》，應當對此積極應對，按照通知書中的要求對關聯交易不合規的地方進行調整，如果確有如此定價的緣由，可以整理并準備被質疑交易相關的數據資料，比如定價依據、同行業同期市場各方面數據等能夠消除稅局質疑的合理解釋素材，盡可能通過自查自糾的方式將問題解決。如果企業采取漠視或者對抗的策略，稅局會按照規定程序繼續開展進一步轉讓定價調查，此時，稅局的調查對比企業的自查范圍會更廣泛、問題會更深入，企業稅收調整風險更大。

　　(二)海關核查轉讓定價的應對措施

　　第一、對于關聯企業在境外而言，國內企業應當與其關聯企業做好充分協商，最好形成一份完整的可以有效解釋關聯進口貨物的定價確定標準，并能提供有關成本、費用、利潤等財務指標附件材料，這樣一份內容詳實、符合法律法規和國際商事交易慣例的文件，會讓企業在接受海關審查轉讓定價時，打消海關的疑慮，認可企業的轉讓定價。

　　第二、企業應重點關注關聯交易中海關對是否存在特殊關系的認定，因為企業在審查轉讓定價時，主要就是通過買賣雙方是否存在特殊關系，而這種特殊關系對成交價格的影響來進行判定的。除此之外，海關大概率會在這幾方面對關聯進口的貨物價格上提出質疑：企業進口貨物價格較業內其他企業偏低;進口貨物在市場變動中價格卻長期保持不變;進口價格在短期內劇烈波動。

　　第三、海關啟動轉讓定價調查程序后，多數情況下，是海關已經認定買賣雙方存在特殊關系了，此時，企業應對的著力點應主要放在特殊關系是否影響成交價格這里。此時，企業很難證明價格的合理性，但可以通過提供企業定價政策文件、關聯企業情況、交易情況、進口情況，包括貨物品名、規格、價格、供應商等文件材料，嘗試證明成交價格符合一般商事交易慣例的角度入手，必要時，也可以遞交投資、經營合同、章程及可行性研究報告、年度會計報表、審計報告進行輔助作證，如果能夠證明企業申報價格已經包括完整的研發成本、生產成本、利潤等價格要素，并且該申報價格的利潤已經同同行業同期的利潤水平保持一致，也是有較大機率打消海關疑慮的。

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