自2020年3月17日國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議上明確提出“支持發(fā)展共享用工、就業(yè)保障平臺(tái)”以來，各部門積極響應(yīng)發(fā)布鼓勵(lì)靈活用工的政策，結(jié)合互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，靈活用工平臺(tái)不斷涌現(xiàn)。由于靈活用工業(yè)態(tài)模式多元化、法律形式多樣化，靈活用工平臺(tái)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)日益顯露，涉稅違法案件層出不窮，靈活用工的涉稅問題值得引起重視。

　　靈活用工平臺(tái)涉稅問題較多，含括增值稅、委托代征、企業(yè)所得稅、靈活用工人員的個(gè)稅代扣代繳等問題，本文將主要針對(duì)靈活用工平臺(tái)所涉及的企業(yè)所得稅前合法扣除問題進(jìn)行分析與探討。

　　01、什么是靈活用工及靈活用工的分類

　　上海《勞動(dòng)報(bào)》在《靈活用工法律適用研究(三)》中對(duì)“靈活用工”的定義為：現(xiàn)階段靈活用工主要是指標(biāo)準(zhǔn)勞動(dòng)關(guān)系之外的其他用工形式，包括勞務(wù)派遣、非全日制、人力資源服務(wù)外包、業(yè)務(wù)外包、兼職、退休返聘、實(shí)習(xí)、見習(xí)、新業(yè)態(tài)靈活就業(yè)等形式。靈活用工大致可以分為勞動(dòng)法直接調(diào)整的靈活用工、勞動(dòng)法間接調(diào)整的靈活用工以及勞動(dòng)法框架外的非勞動(dòng)關(guān)系靈活用工三類。

　　根據(jù)人力資源社會(huì)保障部、國(guó)家發(fā)展改革委、交通運(yùn)輸部、應(yīng)急部、市場(chǎng)監(jiān)管總局、國(guó)家醫(yī)保局、最高人民法院、全國(guó)總工會(huì)聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于維護(hù)新就業(yè)形態(tài)勞動(dòng)者勞動(dòng)保障權(quán)益的指導(dǎo)意見》第二條明確，符合確立勞動(dòng)關(guān)系情形的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)依法與勞動(dòng)者訂立勞動(dòng)合同。不完全符合確立勞動(dòng)關(guān)系情形但企業(yè)對(duì)勞動(dòng)者進(jìn)行勞動(dòng)管理(以下簡(jiǎn)稱不完全符合確立勞動(dòng)關(guān)系情形)的，指導(dǎo)企業(yè)與勞動(dòng)者訂立書面協(xié)議，合理確定企業(yè)與勞動(dòng)者的權(quán)利義務(wù)。個(gè)人依托平臺(tái)自主開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、從事自由職業(yè)等，按照民事法律調(diào)整雙方的權(quán)利義務(wù)。

　　因此，用工企業(yè)、靈活用工平臺(tái)、靈活用工人員之間屬于民事法律關(guān)系，而非勞動(dòng)關(guān)系、雇傭關(guān)系。

　　02、靈活用工平臺(tái)的模式

　　在靈活用工平臺(tái)模式下，企業(yè)、靈活用工人員不建立正式的勞動(dòng)關(guān)系，而是通過靈活用工平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)供需雙方的快速匹配。當(dāng)前靈活用工平臺(tái)業(yè)務(wù)模式多樣，主要包含參與經(jīng)營(yíng)型靈活用工平臺(tái)和中間服務(wù)型靈活用工平臺(tái)。

　　■參與經(jīng)營(yíng)型靈活用工平臺(tái)模式下，用工企業(yè)與靈活用工平臺(tái)簽訂合同，將所需要的服務(wù)或勞務(wù)全包給靈活用工平臺(tái)，靈活用工平臺(tái)承接業(yè)務(wù)后根據(jù)服務(wù)需求將服務(wù)轉(zhuǎn)包給符合條件的靈活用工人員。靈活用工平臺(tái)作為勞務(wù)的直接提供方與企業(yè)進(jìn)行業(yè)務(wù)活動(dòng)，本質(zhì)上屬于購(gòu)買服務(wù)再轉(zhuǎn)售。靈活用工平臺(tái)同平臺(tái)上的個(gè)人建立勞務(wù)關(guān)系，代扣代繳個(gè)人所得稅。靈活用工平臺(tái)為靈活用工人員辦理稅務(wù)臨時(shí)登記并代扣代繳個(gè)稅(自然人)，靈活用工人員若為個(gè)體工商戶，或者平臺(tái)授權(quán)個(gè)人在平臺(tái)注冊(cè)為個(gè)體工商戶，實(shí)現(xiàn)從自然人到個(gè)體工商戶的轉(zhuǎn)變，則個(gè)體工商戶所取得的收入為經(jīng)營(yíng)所得，靈活用工平臺(tái)不再代扣代繳個(gè)稅。

　　在這種模式下，用工企業(yè)按照合同約定向靈活用工平臺(tái)支付服務(wù)費(fèi)，靈活用工平臺(tái)按照合同約定的服務(wù)費(fèi)全額為用工企業(yè)開具發(fā)票，用工企業(yè)取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票抵扣作為企業(yè)所得稅前列支成本的合法憑證。靈活用工平臺(tái)收取服務(wù)費(fèi)后，將剩余資金支付給靈活用工人員，并代扣代繳個(gè)人所得稅。

　　■中間服務(wù)型靈活用工平臺(tái)模式下，用工企業(yè)在靈活用工平臺(tái)上發(fā)布需求，靈活用工人員在平臺(tái)上注冊(cè)個(gè)人信息后，由平臺(tái)快速匹配和組織靈活用工人員為企業(yè)提供服務(wù)。用工企業(yè)直接與靈活用工人員建立服務(wù)關(guān)系并簽訂服務(wù)合同，靈活用工人員將服務(wù)直接提供給企業(yè)。

　　靈活用工平臺(tái)作為中介提供資金結(jié)算代理服務(wù)，靈活用工平臺(tái)收到企業(yè)支付的員工勞務(wù)費(fèi)和業(yè)務(wù)服務(wù)費(fèi)，代用工企業(yè)為靈活用工人員發(fā)放報(bào)酬。靈活用工平臺(tái)按照收取平臺(tái)使用費(fèi)的業(yè)務(wù)性質(zhì)開具發(fā)票給用工企業(yè)，勞務(wù)費(fèi)部分代理靈活用工人員或者由靈活用工人員開具發(fā)票給用工企業(yè)。

　　03、企業(yè)所得稅合法稅前扣除的口徑

　　由于靈活用工人員大多是自然人或者個(gè)體工商戶，數(shù)量和規(guī)模龐大，靈活用工平臺(tái)或單位在獲取發(fā)票方面存在一定的困難，僅憑銀行流水入賬，能否在企業(yè)所得稅前扣除呢?

　　政策依據(jù)：

　　根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》第九條規(guī)定，企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項(xiàng)目屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目(以下簡(jiǎn)稱“應(yīng)稅項(xiàng)目”)的，對(duì)方為已辦理稅務(wù)登記的增值稅納稅人，其支出以發(fā)票(包括按照規(guī)定由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票)作為稅前扣除憑證;對(duì)方為依法無需辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)是個(gè)人從事應(yīng)稅項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的銷售額不超過增值稅相關(guān)政策規(guī)定的起征點(diǎn)。

　　國(guó)家稅務(wù)總局在《對(duì)十三屆全國(guó)人大三次會(huì)議第8765號(hào)建議的答復(fù)》中明確，自然人持續(xù)開展經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的，如辦理了稅務(wù)登記，并選擇按期納稅，履行按期申報(bào)納稅義務(wù)，則可以按規(guī)定享受小規(guī)模納稅人月銷售額10萬(wàn)元以下免稅政策;自然人不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的，如未辦理稅務(wù)登記，或只選擇了按次納稅，則應(yīng)按規(guī)定享受按次納稅的起征點(diǎn)政策，自然人按次納稅的增值稅起征點(diǎn)為500元每次。

　　根據(jù)上述規(guī)定，我們可以將靈活用工人員可以分為以下三類，一類是未辦理臨時(shí)稅務(wù)登記的自然人，一類是辦理了臨時(shí)稅務(wù)登記的自然人，一類是注冊(cè)登記的個(gè)體工商戶。

　　由于實(shí)務(wù)中靈活用工個(gè)人大多數(shù)從事增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目取得收入，因此筆者認(rèn)為，針對(duì)辦理臨時(shí)稅務(wù)登記的自然人和注冊(cè)登記的個(gè)體工商戶，靈活用工平臺(tái)需要取得發(fā)票作為企業(yè)所得稅前扣除的合法憑證;針對(duì)未辦理臨時(shí)稅務(wù)登記的自然人，收入金額若不超過500元每次，可以僅以銀行流水入賬;收入金額若超過500元每次，應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開發(fā)票，作為企業(yè)所得稅前合法扣除的涉稅憑證。

　　相關(guān)增值稅小規(guī)模納稅人優(yōu)惠政策：

　　●2021年4月1日至2022年12月31日：月銷售額15萬(wàn)元以下(含本數(shù))的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。——財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021年第11號(hào)

　　●2022年4月1日至2022年12月31日，增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入免征增值稅。——財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2022年第15號(hào)

　　●2023年1月1日至2023年12月31日，月銷售額10萬(wàn)元以下(含本數(shù))的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。——財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第1號(hào)

　　●2023年1月1日至2023年12月31日，增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅。——財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第1號(hào)

　　國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于按次納稅和按期納稅的答復(fù)中明確，按次納稅和按期納稅，以是否辦理稅務(wù)登記或者臨時(shí)稅務(wù)登記作為劃分標(biāo)準(zhǔn)。

　　可見，靈活就業(yè)人員若辦理了稅務(wù)登記或者臨時(shí)稅務(wù)登記選擇按期納稅，可以充分享受增值稅小規(guī)模納稅人的免稅政策;若未辦理上述登記，則需要按次納稅，高于增值稅起征點(diǎn)500元每次就需要繳納增值稅，此時(shí)，企業(yè)僅以銀行流水做賬存在稅前扣除風(fēng)險(xiǎn)，個(gè)人可前往稅務(wù)局申請(qǐng)代開發(fā)票作為企業(yè)稅前扣除的合法憑證。

　　04、結(jié)語(yǔ)

　　發(fā)票在我國(guó)現(xiàn)行稅收征管中扮演著重要的角色，因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在匯算清繳前取得上述合法合規(guī)的涉稅憑證，并留存相關(guān)的協(xié)議、合同、資金交易支付憑證等能證明業(yè)務(wù)真實(shí)性的資料以備查，避免因扣除形式依據(jù)不合規(guī)而導(dǎo)致實(shí)際支出無法在企業(yè)所得稅前扣除、進(jìn)而面臨被稅務(wù)局追繳稅款和滯納金的風(fēng)險(xiǎn)。

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