關聯方擔保涉及到的債資比利息扣除問題 |
來源: 發布日期:2021-11-01 人氣:959 |
目前企業從銀行等金融機構貸款,一般都需要提供抵押擔保物,尤其是對民營企業,在其提供的抵押擔保物不足的情況下,或者雖然抵押物評估值或賬面凈值大于借款金額,銀行等金融機構為進一步降低不良貸款風險,仍會要求第三方提供擔保。通常來說,由母公司或兄弟公司向其提供擔保,與常見的母公司借款給子公司涉及債資比限制類似,關聯方擔保也有類似規定。 一、實務中存在的主要情形 稅法規定債資比限制能起到兩方面的主要作用: 一是,企業為保證不突破債資比的限制,利息支出可稅前全額抵扣,需要保證一定的資本充足率,即增加股東投資,保證債權人利益; 二是,可以一定程度上降低企業關聯方資金拆借引起的稅收下降。具體可按提供資金直接到間接的程度,也可以稱為隱蔽程度,進行如下區分: ①關聯方直接將資金出借給資金需求企業; ②關聯方委托銀行向資金需求企業貸款; ③關聯方將資金先劃到非關聯方企業,再由非關聯方提供資金拆借; ④完全來自銀行等金融機構的貸款,關聯方只提供擔保。 對于①和③資金直接和間接來自于關聯方,屬于《企業所得稅法》及其實施條例等相關稅法文件明確認定受到債資比限制的情形,利率不公允的和超過債資比限制的利息支出,不可所得稅前扣除; 對于④,完全是市場行為,利率公允,在獲得所得稅前抵扣憑證的前提下,可以稅前抵扣; 對于②,委托貸款,如果是關聯方委托銀行貸給企業,需要接受債資比和利率公允性的雙重限制,如果資金來源不是關聯方,可參考④的情形,全部可稅前扣除。 此外,實務中還存在母公司為子公司從金融機構貸款提供擔保,但資金最終是被母公司占用,這種情況可分兩步看,即先母公司對子公司貸款擔保,后子公司借款給母公司。其中,第一步母公司對子公司同時有貸款擔保和股權投資,會受到債資比的約束;子公司將資金讓渡給母公司使用,如果符合集團內成員企業無償占用資金的可免增值稅,如果是無息貸款,且總體看如果會降低所得稅,可能會被稅務局征收所得稅。 注意,對于以上以子公司名義借款,實際由母公司使用的情況,根據財稅字〔2000〕7號、國稅發〔2002〕13號對于適用統借統還業務的要求是統借方是核心企業,一般子公司不是核心企業。如果可以按照統借統還業務,由母公司或核心企業統一貸款,并按照不高于從金融機構貸款利率的水平向子公司分撥借款的,也可以免增值稅,是個不錯的選擇。 二、對相關政策的梳理 對債資比稅前扣除限制,以及關聯方直接或間接提供資金的規范性文件包括《所得稅法》等三個,具體梳理如下: (一)所得稅法及其實施條例: 《中華人民共和國企業所得稅法》,第四十六條: 企業從其關聯方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規定標準而發生的利息支出,不得在計算應納稅所得額時扣除。 《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》,第一百一十九條: 企業所得稅法第四十六條所稱債權性投資,是指企業直接或者間接從關聯方獲得的,需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質的方式予以補償的融資。企業間接從關聯方獲得的債權性投資,包括: (一)關聯方通過無關聯第三方提供的債權性投資; (二)無關聯第三方提供的、由關聯方擔保且負有連帶責任的債權性投資; (三)其他間接從關聯方獲得的具有負債實質的債權性投資。 企業所得稅法第四十六條所稱權益性投資,是指企業接受的不需要償還本金和支付利息,投資人對企業凈資產擁有所有權的投資。 (二)財稅〔2008〕121號 《財政部 國家稅務總局關于企業關聯方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》(財稅〔2008〕121號): 一、在計算應納稅所得額時,企業實際支付給關聯方的利息支出,不超過以下規定比例和稅法及其實施條例有關規定計算的部分,準予扣除,超過的部分不得在發生當期和以后年度扣除。 企業實際支付給關聯方的利息支出,除符合本通知第二條規定外,其接受關聯方債權性投資與其權益性投資比例為: (一)金融企業,為5:1; (二)其他企業,為2:1。 二、企業如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規定提供相關資料,并證明相關交易活動符合獨立交易原則的;或者該企業的實際稅負不高于境內關聯方的,其實際支付給境內關聯方的利息支出,在計算應納稅所得額時準予扣除。 三、企業同時從事金融業務和非金融業務,其實際支付給關聯方的利息支出,應按照合理方法分開計算;沒有按照合理方法分開計算的,一律按本通知第一條有關其他企業的比例計算準予稅前扣除的利息支出。 合肥深度稅籌 專業稅務籌劃機構 |