股東減資如何財稅處理

　　公司減少注冊資本的原因，主要有幾種：公司嚴重虧損、公司資本過多、解決出資瑕疵、減輕股東實繳壓力、投資的快速回收、公司分立、融資需求失敗等。正常來說，有減資需求的公司，一般都是原有資本過多，對于公司業務而言，資本過度剩余，如繼續保持原有資本不變，則必然導致資本沉淀在公司，造成閑置和浪費。由于減資存在同比減資和不同比減資兩種情況，不同比減資會直接突破公司設立時的股權分配情況，如只需經三分之二以上表決權的股東通過即可做出不同比減資決議，實際上是以多數決形式改變公司設立時經發起人一致決所形成的股權架構，故對于不同比減資，在全體股東或者公司章程另有約定除外，應當由全體股東一致同意。

　　一、法人股東減資的企業所得稅處理。以法人股東的身份減資，根據《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號)第五條第一項規定：“投資企業從被投資企業撤回或減少投資，其取得的資產中，相當于初始出資的部分，應確認為投資收回;相當于被投資企業累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分，應確認為股息所得;其余部分確認為投資資產轉讓所得。”根據上述政策得知，法人股東減資或撤資收回的資產一共分為三個部分：一部分是投資成本的收回，一部分是收回的股息所得，另一部分是投資資產轉讓所得。而根據《中華人民共和國企業所得稅法》(主席令第六十四號)第二十六條第二款規定：合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收入，免征企業所得稅。所以，法人股東減資或撤資收回的股息所得免征企業所得稅，其中只有第三部分投資資產轉讓所得才需要繳納企業所得稅款。

　　二、自然人股東減資的個人所得稅處理。如果是以自然人股東身份進行減資，根據《國家稅務總局關于個人終止投資經營收回款項征收個人所得稅問題的公告》(國家稅務總局2011年第41號公告)規定：“個人因各種原因終止投資、聯營、經營合作等行為，從被投資企業或合作項目、被投資企業的其他投資者以及合作項目的經營合作人取得股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回的款項等，均屬于個人所得稅應稅收入，應按照“財產轉讓所得”項目適用的規定計算繳納個人所得稅。應納稅所得額=個人取得的股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回款項合計數-原實際出資額(投入額)及相關稅費。”從上述文件可以得出自然人股東減資，分回的資產扣除初始投資成本后的部分需要按“財產轉讓所得”計算個人所得稅。個人所得稅沒有區分超過的部分中是否屬于被投資企業經營過程中形成的稅收利潤分到股東層面形成的股息性收益，這一點與企業所得稅不同。之所以沒有加以區分，是因為股息性所得和財產轉讓所得適用的稅率都是20%。但也有可能產生差異，比如被投資企業屬于外商投資企業，其外籍個人股東做減資或撤資時，分回的資產中對應的屬于股息性的收益可以享受免征個人所得稅的優惠。相應在這種情況下，就要確認股息性質所得。

　　三、法人股東減資的會計處理。法人股東減資，相應要進行賬務處理。具體賬務處理區分成本法核算和權益法核算：

　　(一)采用成本法核算時的處理。采用成本法核算的長期股權投資撤回、減少時的賬務處理按實際收到的款項(指收入款項扣除相關稅費后的金額，下同)，借記“銀行存款”等科目，按撤回、減少投資的賬面余額，貸記“長期股權投資”科目，按已確認但尚未領取的現金股利或利潤，貸記“應收股利”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。如果撤回、減少的投資已提減值準備，也應同時結轉;如果收到的為存貨、設備等實物資產有進項稅額且能夠抵扣的，分錄借方科目還需要作相應的增加。

　　(二)采用權益法核算的處理。采用權益法核算的長期股權投資撤回或減少時的賬務處理：按實際收到的款項，借記“銀行存款”等科目，按該項投資的調整賬戶余額，借記或貸記“長期股權投資——損益調整、其他權益變動”科目，按該項投資的賬面余額，貸記“長期股權投資——成本”科目，按已確認但尚未領取的現金股利或利潤，貸記“應收股利”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。如果撤回或減少投資前因確認被投資單位其他權益變動有計入資本公積的相關金額，還應借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目;如果相關投資撤回或減少前已提減值準備，或者收到的資產涉及增值稅進項稅額抵扣，分錄借方科目還需要作相應的增加。如果權益法下按規定已確認遞延所得稅，確認撤回或減少投資時應予轉回，借記“遞延所得稅負債”科目，貸記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目，或者借記“所得稅費用——遞延所得稅費用”科目，貸記“遞延所得稅資產”科目。

　　四、被投資企業的財稅處理。減資時，如果被投資企業用非貨幣性資產作為支付對價，則作為固定資產或無形資產清理，視同銷售計征各項稅收。此行為相當于先把資產轉讓，然后再分配給股東。如果以現金資產進行減資：該行為是股東之間的權益性交易行為，對被投資企業而言原則上不涉及企業所得稅問題。財政部 國家稅務總局關于印發《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則有關問題解答(三)》的通知(財會[2003]29號)規定：按照《企業會計制度》規定，企業為減資等目的，在公開市場上回購本公司股票，屬于所有者權益變化，回購價格與所對應股本之間的差額不計入損益;稅法規定，企業為減資等目的回購本公司股票，回購價格與發行價格之間的差額，屬于企業權益的增減變化，不屬于資產轉讓損益，不得從應納稅所得額中扣除，也不計入應納稅所得額。對企業為減資等目的回購本公司股票，會計處理與稅法規定一致，無須進行納稅調整。

　　舉例：欽光公司由A、B、C三個股東共同出資組建，注冊資金100萬元。其中A為自然人，出資50萬元，占比50%;B為自然人，出資30萬元，占比30%;C為有限公司，出資25萬元，占比20%。C超出股份占比出資的部分5萬元計入欽光公司的資本公積。2019年8月份，股東C提出撤資申請。經A、B股東同意，同意其撤資申請，決定公司減資20萬元，注冊資本變更為80萬元。經查，2019年8月底，欽光公司賬務中，“資本公積-投資溢價”余額為5萬元，“盈余公積”余額為5萬元，未分配利潤15萬元，本年利潤5萬元。有限公司股東撤資會計處理：

　　第一種情形：股東撤資所得金額低于其投入的計入“實收資本”的金額。經A、B、C三股東商定，C取得撤資金額為18萬元，產生撤資折價。首先沖減“股東C”對應的“實收資本”，其次，低于“實收資本”的折價部分，計入“資本公積-投資溢價”。會計處理如下：

　　借：實收資本--C  20萬元

　　貸：銀行存款  18萬元

　　資本公積-投資溢價  2萬元

　　第二種情形：股東撤資所得金額大于其投入的計入“實收資本”的金額，但小于其原始投入的金額。經A、B、C三股東商定，C取得撤資金額為22萬元，產生撤資折價。首先沖減對應的“實收資本”，超出部分，沖減“資本公積-投資溢價”。欽光公司會計處理如下：

　　借：實收資本--C  20萬元

　　資本公積-投資溢價  2萬元

　　貸：銀行存款  22萬元

　　第三種情況：股東溢價撤資。經A、B、C三股東商定，C取得撤資金額為40萬元，產生撤資溢價。首先沖減“股東C”對應的“實收資本”，然后依次沖減“資本公積-投資溢價”、“盈余公積”、“未分配利潤”等科目。欽光公司會計處理如下：

　　借：實收資本--C  20萬元

　　資本公積-投資溢價  5萬元

　　盈余公積  5萬元

　　未分配利潤  10萬

　　貸：銀行存款  40萬元

　　特別強調：1、股東采取減資撤資的方式，無論溢價撤資還是折價撤資，影響的是公司股東的稅收，對于被撤資公司沒有稅費產生;2、股東采取減資撤資的方式，在會計處理時，沖減“資本公積”科目金額時，只允許沖減“資本公積-投資(股本)溢價”部分，不得沖減其他項目;3、股東采取減資撤資的方式，在會計處理時，對于“資本公積”、“盈余公積”科目，最多沖減至零，但“未分配利潤”可以沖減成負數;4、股東采取減資撤資的方式，在會計處理時，不得沖減“本年利潤”科目。

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