一、稅法適用的基本邏輯

　　“只有理解稅法適用的基本邏輯，才能理解稅務(wù)籌劃、避稅、稅收違法的定義以及邊界。而要理解稅法適用的基本邏輯，首先須理解兩個重要的權(quán)利：民事法律行為選擇權(quán)、法律形式選擇權(quán)。”

　　(一)民事法律行為選擇權(quán)

　　所謂民事法律行為選擇權(quán)，是指納稅人有選擇或不選擇某民事法律行為的權(quán)利，有選擇這樣的民事法律行為或那樣的民事法律行為的權(quán)利，稅法在確定“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”時(shí)不得予以干預(yù)和評價(jià)。

　　消費(fèi)者在保時(shí)捷4S店看中了一部保時(shí)捷，有選擇購買該車的權(quán)利，也有不購買該車的權(quán)利，哪怕這樣的選擇是基于稅收利益的考慮。

　　該案例中，李四因?yàn)椴幌胴?fù)擔(dān)100萬元的稅款，而不購買該保時(shí)捷，但是：不能因此認(rèn)定李四不購買保時(shí)捷的行為構(gòu)成偷稅100萬元。

　　(二)納稅人的法律形式選擇權(quán)

　　任何民事法律行為都會通過一定的法律形式表現(xiàn)出來，通常是以契約的方式表現(xiàn)出來的。對于交易來說，這種契約就是民商事合同(合同不僅僅指書面合同，也包括口頭合同、以行為訂立的合同、以其他方式訂立的合同)，讓交易得以進(jìn)行的外觀上的合同形式。除了納稅調(diào)整需要外，稅法在確定“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”時(shí)不得予以干預(yù)和評價(jià)。

　　大多數(shù)情況下，納稅人都會選擇通常的法律形式，但是有時(shí)也會選擇一些異常、迂回、復(fù)雜的法律形式。我們示例：

　　1.主要或完全基于稅收利益選擇迂回、復(fù)雜的法律形式。

　　2.主要基于非稅收利益考慮而選擇迂回、復(fù)雜的法律形式。

　　這種情況非常常見，最常見是：融資性貿(mào)易、保兌倉交易、為了規(guī)避一些法律規(guī)定而設(shè)計(jì)的交易方式。這在現(xiàn)代民商制度中非常重要，比如，保兌倉交易極大的促進(jìn)了大宗交易的繁榮，很好地優(yōu)化了資源配置。

　　這里以融資性售后回購示例(假買賣，真融資)：

　　B公司欲借給A公司1000萬元，為了規(guī)避非金融公司之間不得相互拆借的規(guī)定，設(shè)計(jì)以下交易模式：

　　A公司銷售一臺設(shè)備給B公司，價(jià)格1000萬元(價(jià)稅合計(jì)1130萬元);半年后，A公司再以1060萬元的價(jià)格(價(jià)稅合計(jì)1197.8萬元)從B公司回購。

　　3.這里插入生活中的例子，供讀者朋友思考：

　　A帥哥和B美女異地戀，本來打算過幾年再結(jié)婚，但是考慮到結(jié)婚后能增加個人所得稅稅前扣除項(xiàng)目而少繳個人所得稅，所以：兩人選擇結(jié)婚，但沒有生子，婚后兩人仍異地。

　　稅法能否認(rèn)定：因?yàn)锳帥哥和B美女仍異地，也未生子，都是為了稅收利益，故而是假結(jié)婚;因此，他們系以假結(jié)婚偷逃個人所得稅?

　　(三)法律形式?jīng)Q定實(shí)體稅收權(quán)利義務(wù)關(guān)系

　　納稅人可以通過不同的民事法律行為來實(shí)現(xiàn)同一商業(yè)目的，而同一民事法律行為也可以表現(xiàn)為不同的法律形式(合同形式)。

　　決定“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”的，是民事法律行為所表現(xiàn)的法律形式(另有特殊規(guī)定或納稅調(diào)整的除外)，因?yàn)椋?/p>

　　即使是專業(yè)的民商庭，對經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的判定有時(shí)也爭議很大，且屬于民商庭的專屬范疇。經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)概念模糊，無法要求納稅人據(jù)此進(jìn)行稅務(wù)處理。而稅法無法審查應(yīng)該當(dāng)由其他部門法審查的內(nèi)容。

　　納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)唯一可以無爭議識別的是，納稅人據(jù)以進(jìn)行交易所依據(jù)的法律形式(在交易中，這一法律形式就是指合同形式)。

　　二、稅收籌劃、避稅、稅收違法行為的界定與區(qū)分

　　(一)稅務(wù)籌劃

　　納稅人通過選擇民事法律行為或法律形式來讓“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”對自己有利，且不存在濫用法律形式選擇權(quán)的，是稅務(wù)籌劃。

　　這是稅法的調(diào)整功能的基礎(chǔ)，比如，為了鼓勵結(jié)婚生子而在個人所得稅增加扣除項(xiàng)目，即使納稅人為了少繳納稅款而結(jié)婚生子，也不得將其評價(jià)為稅收違法行為。

　　(二)避稅(濫用法律形式選擇權(quán))

　　所謂避稅，也叫做濫用法律形式選擇權(quán)，是指納稅人以稅收利益為主要或唯一目的，故意選擇迂回、復(fù)雜、異常的法律形式，從而讓“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”對自己有利。

　　濫用法律形式選擇權(quán)(即避稅安排)的定義參考《一般反避稅管理辦法》第四條以及稅法適用的基本原理。

　　該辦法第四條規(guī)定：避稅安排具有以下特征：(一)以獲取稅收利益為唯一目的或者主要目的;(二)以形式符合稅法規(guī)定、但與其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不符的方式獲取稅收利益。

　　通說認(rèn)為，避稅不屬于違法行為(脫法行為)，但這種情況下稅務(wù)機(jī)關(guān)可以啟動反避稅程序，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式進(jìn)行納稅調(diào)整;當(dāng)然，也有極個別國家或地區(qū)也對其規(guī)定了罰款(但是極少適用，主要是減少稅法對私法領(lǐng)域自由的入侵)。

　　(三)稅收違法行為

　　一般而言：我們根據(jù)私法上的事件或行為實(shí)際表現(xiàn)的法律形式，根據(jù)稅法規(guī)定判斷確定：“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”。

　　然后用“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”比對“實(shí)際進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”，二者不同之處就是導(dǎo)致產(chǎn)生稅收違法行為的原因。

　　納稅人依據(jù)無任何民事行為基礎(chǔ)的法律形式來判斷確定“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”，并據(jù)此進(jìn)行稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)的，其稅務(wù)處理也違法，最典型的是純粹無任何真實(shí)交易基礎(chǔ)的虛開。

　　當(dāng)然，納稅人沒有過錯或者放棄稅收實(shí)體法律關(guān)系中純獲利的權(quán)利除外。圖中的稅法不得介入部分，是指：只有法律形式存在民事行為基礎(chǔ)，判定稅收違法行為時(shí)，稅法不得介入;但是，如果納稅人以稅收利益為唯一或主要目的的時(shí)候，稅法可以否定該法律形式、對交易進(jìn)行重新定性并據(jù)此重新確定應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的稅務(wù)處理(納稅調(diào)整)，但和認(rèn)定稅收違法行為無關(guān)。

　　(三)簡單概括三者的區(qū)別

　　1.稅務(wù)籌劃：通過民事法律行為或法律形式的選擇來讓“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”對自己有利，但是不存在濫用法律形式選擇權(quán)。

　　2.避稅(濫用法律形式選擇權(quán))：以稅收利益為唯一或主要目的，選擇迂回、復(fù)雜、異常的法律形式(濫用法律形式選擇權(quán))來讓“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”對自己有利。

　　3.稅收違法行為：“應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”與“實(shí)際進(jìn)行的稅務(wù)處理(含發(fā)票處理)”不一致(納稅人沒有過錯或者放棄稅收實(shí)體法律關(guān)系中純獲利的權(quán)利除外。)。

　　三、結(jié)語

　　當(dāng)納稅人“濫用法律形式選擇權(quán)”或“選擇民事法律行為或法律形式，但是不存在濫用法律形式選擇權(quán)”時(shí)，絕不能按照《一般反避稅管理辦法》第五條的方法來判斷稅收違法行為。否則，沒有任何人是安全的，而且，還極可能導(dǎo)致稅法入侵其他部門法而成為萬法之法。

　　如果允許以實(shí)質(zhì)重于形式來判定稅收違法行為，那么：

　　假如你和老婆經(jīng)常沒有睡在一起或沒有要小孩，也可以說你是假結(jié)婚，都是為了少繳納個人所得稅才結(jié)婚的;.......

　　B公司從A公司買貨，而不是從李四手中買貨，都是為了從A公司取得專用發(fā)票(因?yàn)槔钏牟荒荛_具專用發(fā)票)，所以，B公司從A公司買貨是虛假交易，故而，B公司從A公司取得專用發(fā)票的行為系虛開行為。......

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